Riconoscimento dei ricavi su commessa e rilievi del revisore
Gamma Impianti S.p.A., società non quotata che redige il bilancio secondo i principi OIC, stipula il 1° luglio 2024 un contratto da €6.000.000 per un impianto automatizzato, con consegna prevista in 24 mesi. Al 31 dicembre 2024 i costi sostenuti sono €2.400.000 e i costi stimati per completare l'opera €2.100.000. Il contratto prevede penali per ritardo fino a €600.000; il ritardo di tre mesi è imputabile in parte al cliente, ma il legale ritiene la penale contrattualmente esigibile e probabile nella misura massima. La direzione ha inoltre eseguito lavori extra per €250.000, non ancora formalmente approvati dal cliente, e ritiene di poterli fatturare. Il CFO propone di rilevare ricavi per €3.120.000, pari ai costi sostenuti maggiorati di un margine del 30%, e un utile di commessa di €720.000. La materialità dell'audit è €150.000. L'amministratore delegato chiede di non modificare la bozza di bilancio per rispettare un covenant bancario.
1. Determinare il ricavo e il margine di commessa correnti al 31.12.2024, illustrando il trattamento di penali e varianti.
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La commessa va trattata secondo il criterio della percentuale di completamento, se il risultato è ragionevolmente stimabile e il diritto al corrispettivo è assistito da un titolo contrattuale. Il costo totale stimato è €2.400.000 + €2.100.000 = €4.500.000; la percentuale di avanzamento su base costi è 2.400.000/4.500.000 = 53,33%.
Il corrispettivo di commessa è €6.000.000. La penale di €600.000 è probabile ed esigibile secondo il legale: va quindi sottratta, portando il corrispettivo a €5.400.000. La variante di €250.000 non va inclusa: manca l'approvazione scritta del cliente, un diritto esigibile e una stima attendibile; il convincimento del management non è sufficiente. Se in futuro l'approvazione divenisse probabile e l'importo stimabile, si potrebbe includere.
Ricavo di commessa = €5.400.000 × 53,33% = €2.880.000. Costi di commessa = €2.400.000. Margine = €480.000. La bozza del CFO (ricavi €3.120.000 e margine €720.000) sovrastima entrambi di €240.000, perché non considera la penale e include un margine non ancora maturato. Non emerge una perdita attesa, poiché il corrispettivo rettificato supera i costi totali stimati.
2. Quali effetti sull'audit se la società rifiuta la rettifica? Indicate procedura e tipo di giudizio.
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La rettifica necessaria è pari a €240.000, superiore alla materialità di €150.000 e non pervasiva. Il revisore deve chiedere formalmente l'iscrizione del ricavo a €2.880.000 e del margine a €480.000, documentando la proposta di rettifica nel fascicolo e nella scheda delle differenze non corrette.
Se il management rifiuta, il revisore esprime un giudizio con rilievi ai sensi dell'ISA Italia 705: il bilancio è interessato da un errore significativo ma non pervasivo. Deve inoltre comunicare la questione ai responsabili della governance (ISA Italia 260) e ottenere rappresentazioni scritte sulla completezza dei contratti, sulle penali e sulle varianti (ISA Italia 580).
Il covenant bancario va valutato separatamente: se la rettifica o il mancato rispetto del covenant genera dubbi significativi sulla continuità aziendale, occorre verificare l'ottenimento di una waiver. In assenza di waiver e di adeguata informativa, il giudizio potrebbe includere un richiamo o, se il rischio è pervasivo, un giudizio negativo. Se il management rifiuta anche le rappresentazioni scritte, il revisore può trovarsi nella condizione di non poter esprimere un giudizio.