Steuerrecht: Verdeckte Gewinnausschüttung bei Darlehen an Gesellschafter-Geschäftsführer
Die G-GmbH (Geschäftsführer: Gesellschafter A zu 60 %, B zu 40 %) hat dem A im Jahr 2023 ein Darlehen von 500.000 € gewährt. Der Zinssatz beträgt 1 % p. a., marktüblich wären 5 %. Das Darlehen ist nicht besichert und hat eine Laufzeit von 10 Jahren. A hat das Darlehen zur Finanzierung einer privaten Immobilie verwendet. Die G-GmbH hat die Zinsen als Betriebsausgabe gebucht. Zugleich hat A als Geschäftsführer ein Gehalt von 240.000 € erhalten; vergleichbare Fremdgeschäftsführer erhalten 150.000 €. Die Gesellschafterversammlung hat das Gehalt nicht ausdrücklich festgelegt; es beruht auf einem Anstellungsvertrag, der 2019 geschlossen wurde. Der Jahresabschluss 2023 weist einen Gewinn von 400.000 € aus.
1. Prüfen Sie, ob hinsichtlich des Darlehens eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt, und berechnen Sie die steuerlichen Auswirkungen.
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Eine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft einem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie einem Fremden nicht gewährt hätte, und die Zuwendung ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat.
Darlehen:
- Der Zinssatz von 1 % statt 5 % ist ein Vorteil. Bei einem Fremdvergleich wäre ein Zins von 5 % vereinbart worden. Die Differenz von 4 % auf 500.000 € = 20.000 € jährlich ist eine vGA.
- Die fehlende Besicherung ist ein weiteres Indiz; auch sie wäre bei einem fremden Dritten nicht ohne Aufschlag gewährt worden.
- Die Ursache liegt im Gesellschaftsverhältnis, weil A Gesellschafter ist.
Steuerliche Folge:
- Die vGA erhöht den Gewinn der G-GmbH um 20.000 € (Zinsdifferenz). Die Betriebsausgabe ist insoweit zu korrigieren.
- Bei A führt die vGA zu Einkünften aus Kapitalvermögen (Dividenden), die dem Teileinkünfteverfahren oder der Abgeltungsteuer unterliegen können; die Zinsen sind keine Betriebsausgabe.
- Der Gewinn der G-GmbH erhöht sich von 400.000 € auf 420.000 €; darauf entfällt Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer.
- Die vGA ist im Jahresabschluss zu erfassen und im Anhang offenzulegen.
Ergebnis: Ja, es liegt eine vGA vor; die Zinsdifferenz von 20.000 € ist dem Gewinn hinzuzurechnen.
2. Wie ist das Geschäftsführergehalt von 240.000 € zu beurteilen? Welche Rolle spielt die fehlende ausdrückliche Festlegung durch die Gesellschafterversammlung?
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Ein überhöhtes Geschäftsführergehalt kann ebenfalls eine vGA sein, wenn es nicht dem Fremdvergleich entspricht.
Fremdvergleich:
- Vergleichbare Fremdgeschäftsführer erhalten 150.000 €. Die Differenz von 90.000 € ist ein Indiz für eine vGA.
- Bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer ist der Fremdvergleich strenger: Es muss ein angemessener Betrag vereinbart und tatsächlich geleistet werden; die Angemessenheit ist anhand der Tätigkeit, der Branche und der Größe des Unternehmens zu prüfen.
Fehlende ausdrückliche Festlegung:
- Die Gesellschafterversammlung hat das Gehalt nicht ausdrücklich festgelegt. Zwar existiert ein Anstellungsvertrag aus 2019, doch bei beherrschenden Gesellschaftern (A hält 60 %) muss die Vereinbarung klar und eindeutig im Voraus getroffen werden. Fehlt es an einer klaren Vereinbarung, ist die Angemessenheit besonders kritisch zu prüfen.
- Bei einem beherrschenden Gesellschafter ist eine Vereinbarung nur anzuerkennen, wenn sie im Voraus getroffen und tatsächlich durchgeführt wird.
Ergebnis: Soweit das Gehalt die angemessenen 150.000 € übersteigt, liegt eine vGA von 90.000 € vor. Der Gewinn der G-GmbH erhöht sich entsprechend; bei A ist der Betrag als Kapitalertrag zu versteuern.
3. Welche Auswirkungen haben beide vGA auf den Jahresabschluss und die Steuererklärung, und welche Prüfungshandlungen sind erforderlich?
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Auswirkungen:
- Der Gewinn der G-GmbH ist um 20.000 € (Zinsdifferenz) und 90.000 € (Gehaltsdifferenz) zu erhöhen, insgesamt um 110.000 €. Der ausgewiesene Gewinn von 400.000 € ist steuerlich auf 510.000 € zu korrigieren.
- Die vGA sind im Jahresabschluss als Korrekturen zu erfassen; die Zinsen und das Gehalt sind insoweit keine Betriebsausgaben.
- Bei A sind die vGA als Kapitalerträge zu versteuern; die Zinsen und das Gehalt sind bei ihm keine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bzw. keine Betriebsausgaben.
- Die vGA ist im Anhang offenzulegen, soweit wesentlich.
Prüfungshandlungen:
- Einsicht in den Anstellungsvertrag und die Gesellschafterbeschlüsse.
- Vergleich der Gehälter mit Fremdvergleichsdaten (Branchenstudien, vergleichbare Unternehmen).
- Prüfung des Darlehensvertrags auf Zins, Laufzeit, Besicherung und Rückzahlung.
- Prüfung der tatsächlichen Durchführung (Zahlungen, Buchungen).
- Abstimmung mit der Steuererklärung und dem Jahresabschluss.
- Dokumentation der Beurteilung und ggf. Rückfragen beim Mandanten.