引取運賃の科目誤りと棚卸減耗損・商品評価損の売上原価算入
決算日は3月31日であり、商品の売買は三分法で記録している。期首商品棚卸高は480,000円、当期商品仕入高は3,140,000円、売上高は4,800,000円である。仕入に伴い支出した引取運賃60,000円は「仕入」に含めず「発送費」として処理していたが、引取運賃は仕入原価に含めるべきものである。期末の帳簿棚卸数量と原価は、商品Aが200個・1個あたり1,500円、商品Bが150個・1個あたり2,000円である。実地棚卸数量は商品Aが190個、商品Bが150個であった。商品Aの数量差異は保管中の破損によるものであり、商品Bには数量差異がない。期末の正味売却価額は商品Aが1個あたり1,600円、商品Bが1個あたり1,700円である。棚卸減耗損と商品評価損はいずれも売上原価に算入する方法で処理し、販売費及び一般管理費は発送費のほかに生じていないものとする。決算整理前の繰越商品勘定の残高は期首棚卸高と一致している。
1. 決算整理仕訳をすべて示し、売上原価を計算しなさい。
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(1) 引取運賃の科目修正 （借）仕入 60,000 ／（貸）発送費 60,000 引取運賃は仕入原価を構成する附属費用であり、発送費（販売費）ではない。
(2) 売上原価の算定（期首・期末の振替） （借）仕入 480,000 ／（貸）繰越商品 480,000 （借）繰越商品 600,000 ／（貸）仕入 600,000 ※期末帳簿棚卸高＝200個×1,500円＋150個×2,000円＝300,000＋300,000＝600,000円
(3) 棚卸減耗損 （借）棚卸減耗損 15,000 ／（貸）繰越商品 15,000 ※(200個−190個)×1,500円＝15,000円
(4) 商品評価損 （借）商品評価損 45,000 ／（貸）繰越商品 45,000 ※商品Aは正味売却価額1,600円＞原価1,500円のため評価損なし。商品Bは(2,000円−1,700円)×150個＝45,000円
(5) 売上原価への振替 （借）売上原価 3,080,000 ／（貸）仕入 3,080,000 （借）売上原価 60,000 ／（貸）棚卸減耗損 15,000・商品評価損 45,000
売上原価＝480,000＋3,200,000−600,000＋15,000＋45,000＝3,140,000円 （3,200,000円は仕入高3,140,000円に引取運賃60,000円を加えたもの）
なお、売上原価勘定を用いず「仕入」勘定で売上原価を算定する方法でも結論は同じである。次期繰越の繰越商品は600,000−15,000−45,000＝540,000円となる。
2. 売上総利益を計算しなさい。また、棚卸減耗損と商品評価損を販売費及び一般管理費として処理した場合、売上総利益と営業利益はそれぞれどう変わるか。
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売上原価に算入する場合 売上総利益＝4,800,000−3,140,000＝1,660,000円 営業利益＝1,660,000−60,000（発送費）＝1,600,000円
販売費及び一般管理費として処理する場合 売上原価＝480,000＋3,200,000−600,000＝3,080,000円 売上総利益＝4,800,000−3,080,000＝1,720,000円 販売費及び一般管理費＝60,000＋15,000＋45,000＝120,000円 営業利益＝1,720,000−120,000＝1,600,000円
結論：売上総利益は60,000円多く（1,720,000円）、営業利益は両方法とも1,600,000円で変わらない。棚卸減耗損と商品評価損は原価性を有するため売上原価に算入するのが原則だが、金額的重要性が乏しい場合や販売費として区分する方針を採る場合には販管費とすることも認められる。いずれを選んでも当期純利益は同一であり、変わるのは売上総利益（企業の基本的な収益力の表示）である点に注意する。
3. 商品Aについて商品評価損を計上しない理由と、棚卸減耗した10個について評価損を計算しない理由を説明しなさい。
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商品Aに評価損を計上しない理由：商品評価損は、期末棚卸資産の正味売却価額が取得原価を下回り、収益性が低下している場合に計上する。商品Aは正味売却価額1,600円が原価1,500円を上回っており、収益性の低下がないため評価損は生じない。
棚卸減耗分に評価損を計算しない理由：評価損の計算対象は実地棚卸数量である。商品Aの実地棚卸数量は190個であり、帳簿数量との差10個はすでに棚卸減耗損として原価全額（15,000円）を費用化している。減耗した商品は手元に存在せず売却もできないため、これに評価損を重ねて計上すると同一の商品について費用を二重に計上することになる。
したがって、棚卸減耗損は「帳簿数量と実地数量の差×原価」、商品評価損は「実地棚卸数量×（原価−正味売却価額）」と、計算の基礎となる数量が異なることを明確に区別して処理する。