標準原価計算における材料費・労務費・製造間接費差異の分析
株式会社D社は製品Xを大量生産しており、標準原価計算を採用している。製品1個あたりの標準原価カードは次のとおり。直接材料費：2kg×@500円＝1,000円、直接労務費：0.5時間×@2,000円＝1,000円、製造間接費：0.5時間×@1,600円＝800円（うち変動費率600円、固定費率1,000円）。月間の基準操業度は2,200時間、固定費予算は2,200,000円であり、製造間接費は標準配賦率によって製品に配賦している。X5年4月の実際生産量は4,000個で、月初・月末仕掛品はなく、すべて完成している。実際データは次のとおり。材料消費量8,400kg・実際材料費4,116,000円、実際直接作業時間1,960時間・実際直接労務費3,978,800円、実際製造間接費3,430,000円（うち変動費1,180,000円、固定費2,250,000円）。材料の実際単価は490円/kg、実際賃率は2,030円である。材料の月初・月末棚卸資産はなく、消費量はすべて当月仕入分である。仕掛品は標準原価で評価しており、D社は標準原価計算における差異をすべて当月の売上原価に加減して処理している。
1. 直接材料費差異と直接労務費差異を、価格（賃率）差異と数量（時間）差異に分解して計算せよ。
Read the worked answer
直接材料費 標準原価＝4,000個×2kg×@500円＝4,000,000円、実際＝4,116,000円 → 差異116,000円（不利）
- 価格差異＝(実際単価490−標準単価500)×実際消費量8,400kg＝△84,000円（有利）
- 数量差異＝(実際消費量8,400−標準消費量8,000)×標準単価500＝200,000円（不利）
- 検算：−84,000＋200,000＝116,000円
直接労務費 標準原価＝4,000個×0.5時間×@2,000円＝4,000,000円、実際＝3,978,800円 → 差異21,200円（有利）
- 賃率差異＝(実際賃率2,030−標準賃率2,000)×実際作業時間1,960時間＝58,800円（不利）
- 時間差異＝(実際作業時間1,960−標準作業時間2,000)×標準賃率2,000円＝△80,000円（有利）
- 検算：58,800−80,000＝−21,200円
判断のポイント 数量差異・時間差異は実際消費量（時間）に標準単価（賃率）を掛ける。価格差異・賃率差異は実際消費量を掛ける「実際量基準」で計算する点を混同しないこと。材料は単価が有利でも消費量の超過が大きく、全体では不利差异となっている。
2. 製造間接費差異を予算差異・能率差異・操業度差異に分解して計算し、三つの差異の合計が配賦差異と一致することを確認せよ。
Read the worked answer
標準配賦額と配賦差異 標準配賦額＝4,000個×0.5時間×@1,600円＝3,200,000円 実際発生額3,430,000円−3,200,000円＝230,000円（不利）
予算差異（実際操業度における予算額との比較） 変動費600円×1,960時間＝1,176,000円、固定費予算2,200,000円 → 予算額3,376,000円 3,430,000−3,376,000＝54,000円（不利） （内訳：変動費の超過4,000円＋固定費の超過50,000円）
能率差異（変動費部分のみ） 標準作業時間＝4,000個×0.5時間＝2,000時間 (1,960−2,000)×600円＝△24,000円（有利）
操業度差異（固定費の配賦不足） (基準操業度2,200時間−標準操業度2,000時間)×固定費率1,000円＝200,000円（不利）
検算 54,000−24,000＋200,000＝**230,000円（不利）**で配賦差異と一致する。
当期は実際作業時間が基準操業度を大きく下回り、固定費予算も50,000円超過したため、操業度差異200,000円が不利差異の大半を占めている。標準原価計算では、このように差異を原因別に分解して管理に役立てる。
3. 操業度差異200,000円は誰の責任と考えるべきか。また、操業度差異を製品原価に含めず期間費用として処理する方法を採用する理由を説明せよ。
Read the worked answer
責任の所在 操業度差異は「実際の生産量（標準作業時間2,000時間）が基準操業度2,200時間に達しなかった」ことによって生じた固定費の配賦不足である。これは需要の減少や受注不足、生産計画の変更といった要因に起因し、現場の作業能率の問題ではない。したがって、製造部門の管理者の責任に帰するのは妥当ではなく、販売部門や経営者（操業度の設定・生産計画の責任者）の管理範囲に属すると考える。予算差異と能率差異は現場の管理可能性が高いのに対し、操業度差異は性質が異なる点を区別して論じる。
期間費用として処理する理由 操業度差異は「遊休能力によって発生した固定費」であり、実際に製品を製造するために消費された原価ではない。これを製品原価に含めると、生産量が少ない月ほど製品1個あたりの原価が高くなり、棚卸資産の価額が操業度の変動によって左右されてしまう。そこで、操業度差異は期間費用として当期の売上原価に加減し、製品原価は標準配賦額（正常な能率で配賦した額）にとどめる。これにより、原価比較が操業度の影響を受けず、部門評価も能率・予算の観点で行えるようになる。
なお、D社のように差異をすべて売上原価に加減する処理は、棚卸資産に差異を配分しない方法として整合している。