Verdeckte Gewinnausschüttung in der GmbH: vier Grenzfälle in einer Erfolgsrechnung
Die Alpina Bau GmbH (Sitz Zürich, Stammkapital CHF 100'000) gehört zu 60% Marcel Frei (Geschäftsführer, Jahreslohn CHF 130'000) und zu 40% seiner Schwester. Die Erfolgsrechnung 2024 weist vor Korrekturen einen Reingewinn von CHF 210'000 aus und enthält vier Positionen:
- Miete an Frei für dessen Ferienhaus im Wallis: CHF 48'000; das Haus wird zweimal jährlich während je zwei Tagen für Kundenanlässe genutzt, ortsübliche Miete CHF 24'000.
- Renovation der Privatküche von Frei: CHF 28'000, verbucht als «Unterhaltsarbeiten Geschäftsliegenschaft».
- Zinsloses Darlehen der GmbH an Frei: CHF 300'000 für dessen Hauskauf; Marktzins für vergleichbare Darlehen 2%.
- Spesenpauschale an Frei: CHF 12'000 ohne Belege, effektive Spesen rund CHF 4'000, keine ESTV-Genehmigung. Die Verrechnungssteuer-Abrechnung 2024 wurde ohne jegliche Ausschüttung eingereicht.
1. Qualifizieren Sie die vier Positionen. Liegt jeweils eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, und welche Voraussetzungen prüfen Sie?
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Massgebend sind drei Elemente: eine Leistung der Gesellschaft ohne oder ohne angemessenes Entgelt, ein begünstigtes Gesellschaftsverhältnis und die Erkennbarkeit des Vorgangs für die Organe. Zusätzlich ist zu prüfen, ob die Leistung nicht ohnehin Lohncharakter hat.
- Ferienhausmiete: Von CHF 48'000 sind CHF 24'000 marktkonform und geschäftsmässig begründet. Die Differenz von CHF 24'000 wäre einem Dritten nie bezahlt worden; sie ist verdeckte Gewinnausschüttung.
- Küchenrenovation: CHF 28'000 ohne jeden Zusammenhange mit dem Gesellschaftsvermögen. Die Buchung als Unterhalt einer Geschäftsliegenschaft ist aktenwidrig; die ganze Position ist verdeckte Gewinnausschüttung. Der Sachverhalt liegt zudem nahe bei Urkundenfälschung, wenn Belege entsprechend angepasst wurden.
- Zinsloses Darlehen: Die Darlehensforderung bleibt bestehen und ist zu aktivieren. Ausgeschüttet wird der ersparte Zins: 2% auf CHF 300'000 = CHF 6'000.
- Spesenpauschale: Ohne ESTV-Genehmigung nicht als Pauschale abziehbar. Anzuerkennen sind nur die belegten CHF 4'000; die Differenz von CHF 8'000 ist verdeckte Gewinnausschüttung.
Total verdeckte Gewinnausschüttung: CHF 66'000 (24'000 + 28'000 + 6'000 + 8'000).
2. Welche steuerlichen Folgen treten bei der Alpina Bau GmbH ein, und wie ist die Verrechnungssteuer zu korrigieren?
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Gewinnkorrektur: Der Reingewinn erhöht sich um CHF 66'000 auf CHF 276'000. Die verdeckte Gewinnausschüttung ist geschäftsmässig nicht begründet und deshalb nach Art. 58 DBG nicht abziehbar; die Korrektur erfolgt in der Veranlagung 2024.
Verrechnungssteuer: Die verdeckte Gewinnausschüttung unterliegt der Verrechnungssteuer von 35% (Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG). Bemessungsgrundlage sind CHF 66'000, die Steuer beträgt CHF 23'100. Sie ist nicht abziehbar (Steuern sind kein Geschäftsaufwand), erhöht den Gewinn also nicht noch einmal, belastet aber die Liquidität. Das Meldeverfahren ist nicht anwendbar, weil keine ordentliche Dividende mit entsprechender Grundlage in den Statuten vorliegt.
Vorgehen: Die GmbH muss die Verrechnungssteuer-Abrechnung 2024 berichtigen und die Steuer innert 30 Tagen nach Entdeckung nachzahlen; andernfalls fallen Verzugszinsen an und es droht ein Verfahren wegen Verrechnungssteuerhinterziehung. Zu prüfen ist, ob zusätzlich eine Nachsteuer bei der GmbH und eine Busse ausgesprochen wird. Nicht betroffen ist die AHV: Die verdeckte Gewinnausschüttung ist kein Lohn, auf ihr werden keine AHV-Beiträge geschuldet. Das ist abzugrenzen von der überhöhten Lohnzahlung, die AHV-rechtlich anders behandelt wird.
3. Wie wird die Leistung bei Marcel Frei besteuert, und welche Rolle spielt die Verrechnungssteuer für ihn?
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Qualifikation: Frei erhält die Vorteile aus seinem Beteiligungsverhältnis. Sie sind Einkommen aus beweglichem Vermögen nach Art. 20 Abs. 1 lit. a DBG (andere Vorteile aus Beteiligungen) und nicht etwa Schenkung oder steuerfreier Kapitalgewinn. Die private Küchenrenovation und die zu hohe Miete sind damit steuerbares Einkommen.
Teilbesteuerung: Frei hält 60% und damit deutlich mehr als die geforderten 10%. Die verdeckte Gewinnausschüttung ist eine Leistung aus der Beteiligung und fällt unter Art. 20 Abs. 1bis DBG; sie wird auf Bundesebene nur zu 70% erfasst, auf kantonaler Ebene nach dem jeweiligen Anteil. Das gilt auch für die überhöhte Miete, obwohl sie formal als Aufwand der GmbH erschien.
Verrechnungssteuer: Die GmbH zieht 35% ab, Frei erhält netto CHF 42'900 statt CHF 66'000. Die Steuer wird ihm nur zurückerstattet, wenn er die Leistung in der Steuererklärung korrekt als Einkommen deklariert (Art. 22 ff. VStG). Deklariert er nicht, verliert er den Anspruch und macht sich der Steuerhinterziehung schuldig. Achtung auf die Frist: Die Rückerstattung setzt einen rechtzeitigen Antrag voraus. Wird das Darlehen später nicht zurückbezahlt, ist zusätzlich zu prüfen, ob eine weitere Ausschüttung oder eine Forderungsverzichtssituation vorliegt.